Stiftung

H 20.2

Verpfändung eines GmbH-Anteils

Verpfändet ein an einem Darlehensverhältnis nicht beteiligter Dritter einen GmbH-Anteil zur Sicherung des Darlehens, kann die Vergütung, die der Dritte dafür erhält, entweder zu Einkünften aus wiederkehrenden Bezügen i. S. d. § 22 Nr. 1 Satz 1, 1. Halbsatz EStG oder zu Einkünften aus Leistungen i. S. d. § 22 Nr. 3 EStG führen (BFH vom 14.4.2015 – BStBl II S. 795 II S. 795).

Vorweggenommene Erbfolge

• BMF vom 11.3.2010 (BStBl I S. 227), Rz. 81.
• Ein gesamtberechtigter Ehegatte versteuert ihm zufließende Altenteilsleistungen anlässlich einer vorweggenommenen Erbfolge im Regelfall auch dann nach § 22 Nr. 1 Satz 1 EStG, wenn er nicht Eigentümer des übergebenen Vermögens war. Der Abzugsbetrag nach § 24a EStG und der Pauschbetrag nach § 9a Satz 1 Nr. 3 EStG kann jedem Ehegatten gewährt werden, wenn er Einkünfte aus wiederkehrenden Bezügen hat (BFH vom 22.9.1993 – BStBl 1994 II S. 107).

Wiederkehrende Bezüge sind nicht:

• Bezüge, die sich zwar wiederholen, bei denen aber die einzelne Leistung jeweils von einer neuen Entschlussfassung oder Vereinbarung abhängig ist (BFH vom 20.7.1971 – BStBl 1972 II S. 170),
• Schadensersatzrenten zum Ausgleich vermehrter Bedürfnisse; sog. Mehrbedarfsrenten nach § 843 Abs. 1, 2. Alternative BGB (BMF vom 15.7.2009 – BStBl I S. 836),
• Schadensersatzrenten, die nach § 844 Abs. 2 BGB für den Verlust von Unterhaltsansprüchen oder nach § 845 BGB für entgangene Dienste gewährt werden (BMF vom 15.7.2009 – BStBl I S. 836),
• Schmerzensgeldrenten nach § 253 Abs. 2 BGB (BMF vom 15.7.2009 – BStBl I S. 836),
• Unterhaltsleistungen, die ein unbeschränkt Stpfl. von seinem nicht unbeschränkt steuerpflichtigen geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden Ehegatten erhält (BFH vom 31.3.2004 – BStBl II S. 1047),
• wiederkehrende Leistungen in schwankender Höhe, die ein pflichtteilsberechtigter Erbe auf Grund letztwilliger Verfügung des Erblassers vom Erben unter Anrechnung auf seinen Pflichtteil für die Dauer von 15 Jahren erhält; sie sind mit ihrem Zinsanteil steuerbar (BFH vom 26.11.1992 – BStBl 1993 II S. 298),
• wiederkehrende Zahlungen als Gegenleistung für den Verzicht eines zur gesetzlichen Erbfolge Berufenen auf seinen potentiellen künftigen Erb- und/oder Pflichtteil (BFH vom 9.2.2010 – BStBl II S. 818).

Allgemeines

Der Besteuerung nach § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchstabe a Doppelbuchstabe aa EStG unterliegen Leibrenten und andere Leistungen aus den gesetzlichen Rentenversicherungen, den landwirtschaftlichen Alterskassen, den berufsständischen Versorgungseinrichtungen und aus Rentenversicherungen i. S. d. § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchstabe b EStG. Für die Besteuerung ist eine Unterscheidung dieser Leistungen zwischen Leibrente, abgekürzter Leibrente und Einmalzahlungen nur bei Anwendung der Öffnungsklausel von Bedeutung. Zu Einzelheiten zur Besteuerung

BMF vom 19.8.2013 (BStBl I S. 1087), insbesondere Rz. 190-237.

Begriff der Leibrente

• Der Begriff der Leibrente i. S. d. § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchstabe a EStG ist ein vom bürgerlichen Recht (§§ 759 ff. BGB) abweichender steuerrechtlicher Begriff. Er setzt gleich bleibende Bezüge voraus, die für die Dauer der Lebenszeit einer Bezugsperson gezahlt werden (BFH vom 15.7.1991 – BStBl 1992 II S. 78).
• Aus dem Erfordernis der Gleichmäßigkeit ergibt sich, dass eine Leibrente nicht gegeben ist, wenn die Bezüge von einer wesentlich schwankenden Größe abhängen, z. B. vom Umsatz oder Gewinn eines Unternehmens; das gilt auch dann, wenn die Bezüge sich nach einem festen Prozentsatz oder einem bestimmten Verteilungsschlüssel bemessen (BFH vom 10.10.1963 – BStBl III S. 592, vom 27.5.1964 – BStBl III S. 475 und vom 25.11.1966 – BStBl 1967 III S. 178).
• Die Vereinbarung von Wertsicherungsklauseln oder so genannten Währungsklauseln, die nur der Anpassung der Kaufkraft an geänderte Verhältnisse dienen sollen, schließen die Annahme einer Leibrente nicht aus (BFH vom 2.12.1966 – BStBl 1967 III S. 179 und vom 11.8.1967 – BStBl III S. 699). Unter diesem Gesichtspunkt liegt eine Leibrente auch dann vor, wenn ihre Höhe jeweils von der für Sozialversicherungsrenten maßgebenden Bemessungsgrundlage abhängt (BFH vom 30.11.1967 – BStBl 1968 II S. 262). Ist auf die wertgesicherte Leibrente eine andere – wenn auch in unterschiedlicher Weise – wertgesicherte Leibrente anzurechnen, hat die Differenz zwischen beiden Renten ebenfalls Leibrentencharakter (BFH vom 5.12.1980 – BStBl 1981 II S. 265).
• Eine grundsätzlich auf Lebensdauer einer Person zu entrichtende Rente bleibt eine Leibrente auch dann, wenn sie unter bestimmten Voraussetzungen, z. B. Wiederverheiratung, früher endet (BFH vom 5.12.1980 – BStBl 1981 II S. 265).
• Durch die Einräumung eines lebenslänglichen Wohnrechts und die Versorgung mit elektrischem Strom und Heizung wird eine Leibrente nicht begründet (BFH vom 2.12.1966 – BStBl 1967 III S. 243 und vom 12.9.1969 – BStBl II S. 706).

Nachzahlung

Eine Rentennachzahlung aus der gesetzlichen Rentenversicherung, die dem Rentenempfänger nach dem 31.12.2004 zufließt, wird mit dem Besteuerungsanteil gem. § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchstabe a Doppelbuchstabe aa EStG besteuert, auch wenn sie für einen Zeitraum gezahlt wird, der vor dem Inkrafttreten des AltEinkG liegt (BFH vom 13.4.2011 – BStBl II S. 915). Nicht zu den Rentennachzahlungen zählen darauf entfallende Zinsen. Diese gehören zu den Einkünften aus Kapitalvermögen gem. § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG

(BMF vom 19.8.2013 – BStBl I S. 1087 unter Berücksichtigung der Änderungen durch BMF vom 4.7.2016 – BStBl I S. 645, Rz. 196).

Öffnungsklausel

Soweit die Leistungen auf vor dem 1.1.2005 gezahlten Beiträgen oberhalb des Betrags des Höchstbeitrags zur gesetzlichen Rentenversicherung beruhen und der Höchstbeitrag bis zum 31.12.2004 über einen Zeitraum von mindestens 10 Jahren überschritten wurde, unterliegt dieser Teil der Leistung auf Antrag der Besteuerung mit dem Ertragsanteil. Nur in diesen Fällen ist es von Bedeutung, ob es sich bei der Leistung um eine Leibrente (z. B. eine Altersrente), um eine abgekürzte Leibrente (z. B. eine Erwerbsminderungsrente oder eine kleine Witwenrente) oder um eine Einmalzahlung handelt. Für diesen Teil der Leistung ist R 22.4 zu beachten. Zu Einzelheiten zur Anwendung der Öffnungsklausel

BMF vom 19.8.2013 (BStBl I S. 1087), Rz. 238-269.

Verfassungsmäßigkeit

Die Besteuerung der Altersrenten mit dem Besteuerungsanteil des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG ist verfassungsmäßig, sofern nicht gegen das Verbot der Doppelbesteuerung verstoßen wird (BFH vom 6.4.2016 – BStBl II S. 733).

Werbungskosten

Einkommensteuerrechtliche Behandlung von Beratungs-, Prozess- und ähnlichen Kosten im Zusammenhang mit Rentenansprüchen BMF vom 20.11.1997 (BStBl 1998 I S. 126).

Beginn der Rente

Unter Beginn der Rente (Kopfleiste der in § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchstabe a Doppelbuchstabe bb EStG aufgeführten Tabelle) ist bei Renten auf Grund von Versicherungsverträgen der Zeitpunkt zu verstehen, ab dem versicherungsrechtlich die Rente zu laufen beginnt; auch bei Rentennachzahlungen ist unter „Beginn der Rente" der Zeitpunkt zu verstehen, in dem der Rentenanspruch entstanden ist. Auf den Zeitpunkt des Rentenantrags oder der Zahlung kommt es nicht an (BFH vom 6.4.1976 – BStBl II S.--Seite 452). Die Verjährung einzelner Rentenansprüche hat auf den „Beginn der Rente" keinen Einfluss (BFH vom 30.9.1980 – BStBl 1981 II S. 155).

Begriff der Leibrente

H 22.3

Bezüge aus einer ehemaligen Tätigkeit

• Bezüge, die nach § 24 Nr. 2 EStG zu den Gewinneinkünften rechnen oder die Arbeitslohn sind, sind nicht Leibrenten i. S. d. § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchstabe a EStG; hierzu gehören z. B. betriebliche Versorgungsrenten aus einer ehemaligen Tätigkeit i. S. d. § 24 Nr. 2 EStG (BFH vom 10.10.1963 – BStBl III S. 592).
• Ruhegehaltszahlungen an ehemalige NATO-Bedienstete sind grundsätzlich Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit (BMF vom 3.8.1998 – BStBl I S. 1042 und BFH vom 22.11.2006 – BStBl 2007 II S. 402).

Ertragsanteil einer Leibrente

Einem Ehepaar wird gemeinsam eine lebenslängliche Rente von 24.000 € jährlich mit der Maßgabe gewährt, dass sie beim Ableben des zuerst Sterbenden auf 15.000 € jährlich ermäßigt wird. Der Ehemann ist zu Beginn des Rentenbezugs 55, die Ehefrau 50 Jahre alt.
Es sind zu versteuern

1. bis zum Tod des zuletzt Sterbenden der Ertragsanteil des Sockelbetrags von 15.000 €. Dabei ist nach § 55 Abs. 1 Nr. 3 EStDV das Lebensalter der jüngsten Person, mithin der Ehefrau, zu Grunde zu legen. Der Ertragsanteil beträgt
   30 % von 15.000 € = 4.500 € (§ 22 Nr. 1 Satz 3 Buchstabe a Doppelbuchstabe bb EStG);

2. außerdem bis zum Tod des zuerst Sterbenden der Ertragsanteil des über den Sockelbetrag hinausgehenden Rententeils von 9.000 €. Dabei ist nach § 55 Abs. 1 Nr. 3 EStDV das Lebensalter der ältesten Person, mithin des Ehemanns, zu Grunde zu legen. Der Ertragsanteil beträgt

   26 % von 9.000 € = 2.340 € (§ 22 Nr. 1 Satz 3 Buchstabe a Doppelbuchstabe bb EStG).

Der jährliche Ertragsanteil beläuft sich somit auf (4.500 € + 2.340 € =) 6.840 €.

Bei der Ermittlung des Ertragsanteils einer lebenslänglichen Leibrente ist – vorbehaltlich des § 55 Abs. 1 Nr. 1 EStDV – von dem bei Beginn der Rente vollendeten Lebensjahr auszugehen (Kopfleiste der in § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchstabe a Doppelbuchstabe bb EStG aufgeführten Tabelle).

Ist die Dauer einer Leibrente von der Lebenszeit mehrerer Personen abhängig, ist der Ertragsanteil nach § 55 Abs. 1 Nr. 3 EStDV zu ermitteln. Das gilt auch, wenn die Rente mehreren Personen, z. B. Ehegatten, gemeinsam mit der Maßgabe zusteht, dass sie beim Ableben des zuerst Sterbenden herabgesetzt wird. In diesem Fall ist bei der Ermittlung des Grundbetrags der Rente, d. h. des Betrags, auf den sie später ermäßigt wird, das Lebensjahr der jüngsten Person zugrunde zu legen. Für den Ertragsanteil des über den Grundbetrag hinausgehenden Rententeils ist das Lebensjahr der ältesten Person maßgebend.

Steht die Rente nur einer Person zu, z. B. dem Ehemann, und erhält eine andere Person, z. B. die Ehefrau, nur für den Fall eine Rente, dass sie die erste Person überlebt, so liegen zwei Renten vor, von denen die letzte aufschiebend bedingt ist. Der Ertragsanteil für diese Rente ist erst von dem Zeitpunkt an zu versteuern, in dem die Bedingung eintritt.

Fremdfinanzierte Rentenversicherung gegen Einmalbeitrag

• Zur Überschussprognose einer fremdfinanzierten Rentenversicherung gegen Einmalbeitrag BFH vom 15.12.1999 (BStBl 2000 II S. 267), vom 16.9.2004 (BStBl 2006 II S. 228 und S. 234), vom 17.8.2005 (BStBl 2006 II S. 248), vom 20.6.2006 (BStBl II S. 870) und vom 22.11.2006 (BStBl 2007 II S. 390).
• Zur Höhe der auf die Kreditvermittlung entfallenden Provision BFH vom 30.10.2001 (BStBl 2006 II S. 223) und vom 16.9.2004 (BStBl 2006 II S. 238).

Herabsetzung der Rente

1. Die spätere Herabsetzung wird von vornherein vereinbart.

   A gewährt dem B eine lebenslängliche Rente von 8.000 € jährlich mit der Maßgabe, dass sie nach Ablauf von acht Jahren auf 5.000 € jährlich ermäßigt wird. B ist zu Beginn des Rentenbezugs 50 Jahre alt.

   B hat zu versteuern

   1. während der gesamten Dauer des Rentenbezugs – nach Abzug von Werbungskosten – den Ertragsanteil des Grundbetrags. Der Ertragsanteil beträgt nach der in § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchstabe a Doppelbuchstabe bb EStG aufgeführten Tabelle 30 % von 5.000 € = 1.500 €;
   2. außerdem in den ersten acht Jahren den Ertragsanteil des über den Grundbetrag hinausgehenden Rententeils von 3.000 €. Dieser Teil der Rente ist eine abgekürzte Leibrente mit einer beschränkten Laufzeit von acht Jahren; der Ertragsanteil beträgt nach der in § 55 Abs. 2 EStDV aufgeführten Tabelle 9 % von 3.000 € = 270 €.

   Der jährliche Ertragsanteil beläuft sich somit für die ersten acht Jahre ab Rentenbeginn auf (1.500 € + 270 € =) 1.770 €.

2. Die spätere Herabsetzung wird erst während des Rentenbezugs vereinbart.
   A gewährt dem B ab 1.1.04 eine lebenslängliche Rente von jährlich 9.000 €. Am 1.1.06 wird vereinbart, dass die Rente vom 1.1.10 an auf jährlich 6.000 € herabgesetzt wird. B ist zu Beginn des Rentenbezugs 50 Jahre alt. Im VZ 05 beträgt der Ertragsanteil 30 % von 9.000 € = 2.700 € (§ 22 Nr. 1 Satz 3 Buchstabe a Doppelbuchstabe bb EStG).

   Ab 1.1.06 hat B zu versteuern

   1. während der gesamten weiteren Laufzeit des Rentenbezugs den Ertragsanteil des Sockelbetrags der Rente von 6.000 €. Der Ertragsanteil beträgt unter Zugrundelegung des Lebensalters zu Beginn des Rentenbezugs nach der in § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchstabe a Doppelbuchstabe bb EStG aufgeführten Tabelle ab VZ 06: 30 % von 6.000 € = 1.800 €;
   2. außerdem bis zum 31.12.09 den Ertragsanteil des über den Sockelbetrag hinausgehenden Rententeils von 3.000 €. Dieser Teil der Rente ist eine abgekürzte Leibrente mit einer beschränkten Laufzeit von sechs Jahren; der Ertragsanteil beträgt nach der in § 55 Abs. 2 EStDV aufgeführten Tabelle 7 % von 3.000 € = 210 €.

Der jährliche Ertragsanteil beläuft sich somit für die VZ 06 bis 09 auf (1.800 € + 210 € =) 2.010 €.

Kapitalabfindung

Wird eine Leibrente durch eine Kapitalabfindung abgelöst, unterliegt diese nicht der Besteuerung nach § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchstabe a Doppelbuchstabe bb EStG (BFH vom 23.4.1958 – BStBl III S. 277).

Leibrente, abgekürzt

• Abgekürzte Leibrenten sind Leibrenten, die auf eine bestimmte Zeit beschränkt sind und deren Ertragsanteil nach § 55 Abs. 2 EStDV bestimmt wird. Ist das Rentenrecht ohne Gegenleistung begründet worden (z. B. bei Vermächtnisrenten, nicht aber bei Waisenrenten aus Versicherungen), muss – vorbehaltlich R 22.4 Abs. 1 – die zeitliche Befristung, vom Beginn der Rente an gerechnet, regelmäßig einen Zeitraum von mindestens zehn Jahren umfassen; siehe aber auch Renten wegen verminderter Erwerbsfähigkeit. Hierzu und hinsichtlich des Unterschieds von Zeitrenten und abgekürzten Leibrenten BFH vom 7.8.1959 (BStBl III S. 463).
• Abgekürzte Leibrenten erlöschen, wenn die Person, von deren Lebenszeit sie abhängen, vor Ablauf der zeitlichen Begrenzung stirbt. Überlebt die Person die zeitliche Begrenzung, so endet die abgekürzte Leibrente mit ihrem Zeitablauf.

NATO-Bedienstete

Ruhegehaltszahlungen an ehemalige NATO-Bedienstete sind grundsätzlich Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit (BMF vom 3.8.1998 – BStBl I S. 1042 und BFH vom 22.11.2006 – BStBl 2007 II S. 402).

Renten wegen verminderter Erwerbsfähigkeit

Bei Renten wegen teilweiser oder voller Erwerbsminderung, wegen Berufs- oder Erwerbsunfähigkeit handelt es sich stets um abgekürzte Leibrenten. Der Ertragsanteil bemisst sich grundsätzlich nach der Zeitspanne zwischen dem Eintritt des Versicherungsfalles (Begründung der Erwerbsminderung) und dem voraussichtlichen Leistungsende (z. B. Erreichen einer Altersgrenze oder Beginn der Altersrente bei einer kombinierten Rentenversicherung). Steht der Anspruch auf Rentengewährung unter der auflösenden Bedingung des Wegfalls der Erwerbsminderung und lässt der Versicherer das Fortbestehen der Erwerbsminderung in mehr oder minder regelmäßigen Abständen prüfen, wird hierdurch die zu berücksichtigende voraussichtliche Laufzeit nicht berührt. Wird eine Rente wegen desselben Versicherungsfalles hingegen mehrfach hintereinander auf Zeit bewilligt und schließen sich die Bezugszeiten unmittelbar aneinander an, liegt eine einzige abgekürzte Leibrente vor, deren voraussichtliche Laufzeit unter Berücksichtigung der jeweiligen Verlängerung und des ursprünglichen Beginns für jeden VZ neu zu bestimmen ist (BFH vom 22.1.1991 – BStBl II S. 686).

Überschussbeteiligung

Wird neben der garantierten Rente aus einer Rentenversicherung eine Überschussbeteiligung geleistet, ist der Überschussanteil zusammen mit der garantierten Rente als einheitlicher Rentenbezug zu beurteilen (BMF vom 26.11.1998 – BStBl I S. 1508 und BFH vom 22.8.2012 – BStBl 2013 II S. 158).

Vermögensübertragung

Einkommensteuerrechtliche Behandlung von wiederkehrenden Leistungen im Zusammenhang mit einer Vermögensübertragung

BMF vom 11.3.2010 (BStBl I S. 227), Rz. 81

Versorgungs- und Versicherungsrenten aus einer Zusatzversorgung

Von der Versorgungsanstalt des Bundes und der Länder (VBL) und vergleichbaren Zusatzversorgungseinrichtungen geleistete Versorgungs- und Versicherungsrenten für Versicherte und Hinterbliebene stellen grundsätzlich lebenslängliche Leibrenten dar. Werden sie neben einer Rente wegen verminderter Erwerbsfähigkeit aus der gesetzlichen Rentenversicherung gezahlt, sind sie als abgekürzte Leibrenten zu behandeln (BFH vom 4.10.1990 – BStBl 1991 II S. 89). Soweit die Leistungen auf gefördertem Kapital i. S. d. § 22 Nr. 5 Satz 1 EStG beruhen, unterliegen sie der vollständig nachgelagerten Besteuerung; soweit sie auf nicht gefördertem Kapital beruhen, erfolgt die Besteuerung nach § 22 Nr. 5 Satz 2 Buchst. a EStG

(BMF vom 24.7.2013 – BStBl I S. 1022 unter Berücksichtigung der Änderungen durch BMF vom 13.1.2014 – BStBl I S. 97 und BMF vom 13.3.2014 – BStBl I S. 554).

Werbungskosten

H 22.3

Wertsicherungsklausel

H 22.3 (Begriff der Leibrente)

Allgemeines

Einkommensteuerrechtliche Behandlung von wiederkehrenden Leistungen im Zusammenhang mit einer Vermögensübertragung

BMF vom 11.3.2010 (BStBl I S. 227) unter Berücksichtigung der Änderungen durch BMF vom 6.5.2016 (BStBl I S. 476)

Beerdigungskosten

Beim Erben stellen ersparte Beerdigungskosten Einnahmen nach § 22 Nr. 1b EStG dar, wenn ein Vermögensübernehmer kein Erbe und vertraglich zur Übernahme der durch den Tod des letztverstorbenen Vermögensübergebers entstandenen Beerdigungskosten verpflichtet ist (BFH vom 19.1.2010 – BStBl II S. 544).

Allgemeines

Zur einkommensteuerrechtlichen Behandlung der Leistungen auf Grund eines schuldrechtlichen Versorgungsausgleichs

BMF vom 9.4.2010 (BStBl I S. 323).

Allgemeines

Leistung i. S. d. § 22 Nr. 3 EStG ist jedes Tun, Dulden oder Unterlassen, das Gegenstand eines entgeltlichen Vertrags sein kann und das eine Gegenleistung auslöst (BFH vom 21.9.2004 – BStBl 2005 II S. 44 und vom 8.5.2008 – BStBl II S. 868), sofern es sich nicht um Veräußerungsvorgänge oder veräußerungsähnliche Vorgänge im privaten Bereich handelt, bei denen ein Entgelt dafür erbracht wird, dass ein Vermögenswert in seiner Substanz endgültig aufgegeben wird (BFH vom 28.11.1984 – BStBl 1985 II S. 264 und vom 10.9.2003 – BStBl 2004 II S. 218).

Für das Vorliegen einer Leistung i. S. d. § 22 Nr. 3 EStG kommt es entscheidend darauf an, ob die Gegenleistung (das Entgelt) durch das Verhalten des Stpfl. ausgelöst wird. Allerdings setzt § 22 Nr. 3 EStG wie die übrigen Einkunftsarten die allgemeinen Merkmale der Einkünfteerzielung voraus. Der Leistende muss aber nicht bereits beim Erbringen seiner Leistung eine Gegenleistung erwarten. Für die Steuerbarkeit ist ausreichend, dass er eine im wirtschaftlichen Zusammenhang mit seinem Tun, Dulden oder Unterlassen gewährte Gegenleistung als solche annimmt (BFH vom 21.9.2004 – BStBl 2005 II S. 44).

Einnahmen aus Leistungen i. S. d. § 22 Nr. 3 EStG sind:

• Bindungsentgelt (Stillhalterprämie), das beim Wertpapieroptionsgeschäft dem Optionsgeber gezahlt wird (BFH vom 17.4.2007 – BStBl II S. 608),
• Einmalige Bürgschaftsprovision (BFH vom 22.1.1965 – BStBl III S. 313),
• Entgelt für ein freiwilliges Einsammeln und Verwerten leerer Flaschen (BFH vom 6.6.1973 – BStBl II S. 727),
• Entgelt für eine Beschränkung der Grundstücksnutzung (BFH vom 9.4.1965 – BStBl III S. 361 und vom 26.8.1975 – BStBl 1976 II S. 62),
• Entgelt für die Einräumung eines Vorkaufsrechts (BFH vom 30.8.1966 – BStBl 1967 III S. 69 und vom 10.12.1985 – BStBl 1986 II S. 340); bei späterer Anrechnung des Entgelts auf den Kaufpreis entfällt der Tatbestand des § 22 Nr. 3 EStG rückwirkend nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO (BFH vom 10.8.1994 – BStBl 1995 II S. 57),
• Entgelt für den Verzicht auf Einhaltung des gesetzlich vorgeschriebenen Grenzabstands eines auf dem Nachbargrundstück errichteten Gebäudes (BFH vom 5.8.1976 – BStBl 1977 II S. 26),
• Entgelt für die Abgabe eines zeitlich befristeten Kaufangebots über ein Grundstück (BFH vom 26.4.1977 – BStBl II S. 631),
• Entgelt für den Verzicht des Inhabers eines eingetragenen Warenzeichens auf seine Abwehrrechte (BFH vom 25.9.1979 – BStBl 1980 II S. 114),
• Entgelt für ein vertraglich vereinbartes umfassendes Wettbewerbsverbot (BFH vom 12.6.1996 – BStBl II S. 516 und vom 23.2.1999 – BStBl II S. 590),
• Entgelt für eine Vereinbarung, das Bauvorhaben des Zahlenden zu dulden (BFH vom 26.10.1982 – BStBl 1983 II S. 404),
• Entgelt für die regelmäßige Mitnahme eines Arbeitskollegen auf der Fahrt zwischen Wohnung und Arbeitsstätte (BFH vom 15.3.1994 – BStBl II S. 516),
• Vergütungen für die Rücknahme des Widerspruchs gegen den Bau und Betrieb eines Kraftwerks (BFH vom 12.11.1985 – BStBl 1986 II S. 890),
• Entgelt für die Duldung der Nutzung von Teileigentum zum Betrieb eines Spielsalons an einen benachbarten Wohnungseigentümer (BFH vom 21.11.1997 – BStBl 1998 II S. 133),
• Eigenprovisionen, wenn sie aus einmaligem Anlass und für die Vermittlung von Eigenverträgen gezahlt werden (BFH vom 27.5.1998 – BStBl II S. 619),
• Entgelt für die zeitweise Vermietung eines Wohnmobils an wechselnde Mieter (BFH vom 12.11.1997 – BStBl 1998 II S. 774); zur gewerblichen Wohnmobilvermietung H 15.7 (3) Wohnmobil,
• Bestechungsgelder, die einem Arbeitnehmer von Dritten gezahlt worden sind (BFH vom 16.6.2015 – BStBl II S. 1019),
• Provision für die Bereitschaft, mit seinen Beziehungen einem Dritten bei einer geschäftlichen Transaktion behilflich zu sein (BFH vom 20. 4.2004 – BStBl II S. 1072),
• Belohnung für einen „werthaltigen Tipp“ (Hinweis auf die Möglichkeit einer Rechtsposition) durch Beteiligung am Erfolg bei Verwirklichung (BFH vom 26.10.2004 – BStBl 2005 II S. 167),
• Fernseh-Preisgelder, wenn der Auftritt des Kandidaten und das gewonnene Preisgeld in einem gegenseitigen Leistungsverhältnis stehen (BMF vom 30.5.2008 – BStBl I S. 645 und BFH vom 24.4.2012 – BStBl II S. 581),
• Nachträglich wegen fehlgeschlagener Hofübergabe geltend gemachte Vergütungen für geleistete Dienste (BFH vom 8.5.2008 – BStBl II S. 868),
• Provisionen aus der ringweisen Vermittlung von Lebensversicherungen (BFH vom 20.1.2009 – BStBl II S. 532),
• Vergütungen, die ein an einem Darlehensverhältnis nicht beteiligter Dritter dafür erhält, dass er einen GmbH-Anteil zur Sicherung des Darlehens verpfändet, soweit sie nicht zu den Einkünften nach § 22 Nr. 1 Satz 1 1. Halbsatz EStG gehören (BFH vom 14.4.2015 – BStBl II S. 795).

Keine Einnahmen aus Leistungen i. S. d. § 22 Nr. 3 EStG sind:

• Abfindungen an den Mieter einer Wohnung, soweit er sie für vermögenswerte Einschränkungen seiner Mietposition erhält (BFH vom 5.8.1976 – BStBl 1977 II S. 27),
• Entgeltliche Abtretungen von Rückkaufsrechten an Grundstücken (BFH vom 14.11.1978 – BStBl 1979 II S. 298),
• Entschädigungen für eine faktische Bausperre (BFH vom 12.9.1985 – BStBl 1986 II S. 252),
• Gewinne aus Errichtung und Veräußerung von Kaufeigenheimen, auch wenn die Eigenheime bereits vor Errichtung verkauft worden sind (BFH vom 1.12.1989 – BStBl 1990 II S. 1054),
• Streikunterstützungen (BFH vom 24.10.1990 – BStBl 1991 II S. 337),
• Verzicht auf ein testamentarisch vermachtes obligatorisches Wohnrecht gegen Entgelt im privaten Bereich (BFH vom 9.8.1990 – BStBl II S. 1026),
• Vereinbarung wertmindernder Beschränkung des Grundstückseigentums gegen Entgelt zur Vermeidung eines ansonsten zulässigen Enteignungsverfahrens (BFH vom 17.5.1995 – BStBl II S. 640),
• Zahlungen von einem pflegebedürftigen Angehörigen für seine Pflege im Rahmen des familiären Zusammenlebens (BFH vom 14.9.1999 – BStBl II S. 776),
• Entgelte aus der Vermietung eines in die Luftfahrzeugrolle eingetragenen Flugzeugs (BFH vom 2.5.2000 – BStBl II S. 467); H 15.7 (3) Flugzeug,
• Entgelte aus Telefonsex (BFH vom 23.2.2000 – BStBl II S. 610),
  H 15.4 (Sexuelle Dienstleistungen),
• Entgelte für den Verzicht auf ein dingliches Recht (Aufhebung einer eingetragenen Dienstbarkeit alten Rechts) eines Grundstückseigentümers am Nachbargrundstück (BFH vom 19.12.2000 – BStBl 2001 II S. 391),
• Erlöse aus der Veräußerung einer Zufallserfindung (BFH vom 10.9.2003 – BStBl 2004 II S. 218),
• Entgelte für die Inanspruchnahme eines Grundstücks im Zuge baulicher Maßnahmen auf dem Nachbargrundstück (BFH vom 2.3.2004 – BStBl II S. 507); aber H 21.2 (Einnahmen),
• An den Versicherungsnehmer weitergeleitete Versicherungsprovisionen des Versicherungsvertreters (BFH vom 2.3.2004 – BStBl II S. 506),
• Entgelte für Verzicht auf Nachbarrechte im Zusammenhang mit der Veräußerung des betreffenden Grundstücks (BFH vom 18.5.2004 – BStBl II S. 874),
• Provision an den Erwerber eines Grundstücks, wenn der Provision keine eigene Leistung des Erwerbers gegenüber steht (BFH vom 16.3.2004 – BStBl II S. 1046),
• Reugeld wegen Rücktritts vom Kaufvertrag z. B. über ein Grundstück des Privatvermögens (BFH vom 24.8.2006 – BStBl 2007 II S. 44),
• Zahlungen für den Verzicht auf ein sich aus einem Aktienkauf- und Übertragungsvertrag ergebenden Anwartschaftsrecht (BFH vom 19.2.2013 – BStBl II S. 578).

Rückzahlung von Einnahmen

Die Rückzahlung von Einnahmen i. S. d. § 22 Nr. 3 EStG in einem späteren VZ ist im Abflusszeitpunkt in voller Höhe steuermindernd zu berücksichtigen. Das Verlustausgleichsverbot und Verlustabzugsverbot des § 22 Nr. 3 Satz 3 EStG steht nicht entgegen (BFH vom 26.1.2000 – BStBl II S. 396).

Steuerfreie Einnahmen nach § 3 Nr. 26a EStG

BMF vom 21.11.2014 (BStBl I S. 1581), Tz. 10

Verfassungsmäßigkeit

Die Verlustausgleichbeschränkung des § 22 Nr. 3 Satz 3 EStG ist verfassungsgemäß (BFH vom 16.6.2015 – BStBl II S. 1019).

Verlustabzug in Erbfällen

Verluste i. S. d. § 22 Nr. 3 Satz 4 EStG R 10d Abs. 9 Satz 9

Verlustvor- und -rücktrag

Zur Anwendung des § 10d EStG im Rahmen des § 22 Nr. 3 EStG BMF vom 29.11.2004 (BStBl I S. 1097).

Werbungskosten

Treffen mehrere Stpfl. die Abrede, sich ringweise Lebensversicherungen zu vermitteln und die dafür erhaltenen Provisionen an den jeweiligen Versicherungsnehmer weiterzugeben, kann die als Gegenleistung für die Vermittlung von der Versicherungsgesellschaft vereinnahmte und nach § 22 Nr. 3 EStG steuerbare Provision nicht um den Betrag der Provision als Werbungskosten gemindert werden, die der Stpfl. an den Versicherungsnehmer weiterleiten muss, wenn er umgekehrt einen Auskehrungsanspruch gegen denjenigen hat, der den Abschluss seiner Versicherung vermittelt (BFH vom 20.1.2009 – BStBl II S. 532).

Zeitpunkt des Werbungskostenabzugs

Werbungskosten sind bei den Einkünften aus einmaligen (sonstigen) Leistungen auch dann im Jahre des Zuflusses der Einnahme abziehbar, wenn sie vor diesem Jahr angefallen sind oder nach diesem Jahr mit Sicherheit anfallen werden. Entstehen künftig Werbungskosten, die im Zuflussjahr noch nicht sicher vorhersehbar waren, ist die Veranlagung des Zuflussjahres gem. § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO zu ändern (BFH vom 3.6.1992 – BStBl II S. 1017).

Werbungskosten

Soweit ein Abgeordneter zur Abgeltung von durch das Mandat veranlassten Aufwendungen eine nach § 3 Nr. 12 EStG steuerfreie Aufwandsentschädigung erhält, schließt dies nach § 22 Nr. 4 Satz 2 EStG den Abzug jeglicher mandatsbedingter Aufwendungen, auch von Sonderbeiträgen an eine Partei, als Werbungskosten aus (BFH vom 29.3.1983 – BStBl II S. 601, vom 3.12.1987 – BStBl 1988 II S. 266, vom 8.12.1987 – BStBl 1988 II S. 433 und vom 23.1.1991 – BStBl II S. 396). Derzeit werden nur in Brandenburg, Nordrhein-Westfalen und Schleswig-Holstein keine steuerfreien Aufwandsentschädigungen gezahlt.

Kosten eines erfolglosen Wahlkampfes dürfen nach § 22 Nr. 4 Satz 3 EStG nicht als Werbungskosten abgezogen werden (BFH vom 8.12.1987 – BStBl 1988 II S. 435).

Besteuerung von Leistungen nach § 22 Nr. 5 EStG

BMF vom 24.7.2013 (BStBl I S. 1022) unter Berücksichtigung der Änderungen durch BMF vom 13.1.2014 (BStBl I S. 97) und BMF vom 13.3.2014 (BStBl I S. 554)

Mitteilung über steuerpflichtige Leistungen aus einem Altersvorsorgevertrag oder aus einer betrieblichen Altersversorgung

Amtlich vorgeschriebenes Vordruckmuster für Jahre ab 2014 BMF vom 14.8.2014 (BStBl I S. 1168)